Les lois de finance 2017 et 2018 intègrent des modifications du taux d'impôt sur les bénéfices. Ces évolutions vont avoir des conséquences sur le calcul des impôts différés à la clôture de l'exercice 2017 pour les comptes consolidés. Nous allons examiner ces conséquences en rappelant préalablement les règles qui régissent le calcul des impositions différées aussi bien dans le référentiel français des comptes consolidés que dans le référentiel IFRS.

1/ Principe du report variable

Le calcul des impôts différés consiste à appliquer un taux d'impôt à une assiette fiscale que constitue une différence temporaire. Les impôts différés visent à traiter les différences futures, il s'agit donc de retenir le taux d'impôt qui sera applicable lors du retournement de la différence temporaire.

Usuellement, ce calcul ne pose pas de difficultés puisqu'il s'agit de retenir le taux d'impôt courant, mais certaines circonstances peut soulever des interrogations, notamment en cas de:

• modification de la réglementation fiscale, il convient alors de retenir le taux et les règles connus selon les textes en application à la clôture de l'exercice où les impôts différés sont constatés ;
• taux d'imposition variable selon que l'on distribue ou non le résultat, dans ce cas la réglementation amène à retenir le taux en l'absence de distribution sauf si les distributions sont déjà décidées;
• taux d'impôt différents selon le montant du résultat.

Les évolutions législatives nous confrontent à deux des trois interrogations précédentes.

Par ailleurs, les impôt différés constatés au cours des exercices antérieurs avec un certain taux et toujours présents à la clôture de l'exercice doivent être réajustés en fonction des nouveau taux. Ce réajustement est obligatoire, en application de la méthode du report variable. L'ajustement s'effectue par le résultat de l'exercice à l'exception d'une situation en normes IFRS; il s'agit du cas où l'impôt différé avait été constitué par les réserves, dans ce cas l'ajustement s'effectue également par les réserves.

2/ Mise en application de ces nouvelles dispositions pour le calcul des impôts différés

La loi de finances prévoit le calendrier suivant d'évolution du taux d'impôt sur les sociétés:

• 2018 : IS à 28% pour toutes les sociétés dans la limite de 500 000 € de bénéfices ; IS à 33,1/3% au-delà
• 2019 : IS à 28% pour toutes les sociétés dans la limite de 500 000 € de bénéfices ; IS à 31% au-delà
• 2020 : IS à 28% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices
• 2021 : IS à 26,5% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices
• 2022 : IS à 25% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices

Pour appliquer ces nouveaux taux, les entreprises doivent préalablement réaliser un échéancier de leur base d'impôt afin d'utiliser le taux qui sera applicable lors du retournement de la différence temporaire. Ensuite pour les années 2018 et 2019 se pose la question du taux à utiliser puisque le taux d'impôt varie en fonction du résultat.

La pratique a admis une règle de simplification sur cette question en retenant le taux le plus élevé. Par exemple, on retiendra en 2019 un taux de 31%x1,033=32,02% sans tenir compte de la franchise de 763 000 euros applicable à la contribution sociale sur les bénéfices.

Pour conclure, la clôture 2017 sera à nouveau un exercice où le calcul des impôts différés va prendre en compte de façon significative les modifications de la réglementation fiscale, avec une diminution tendancielle des impôts différés au bilan dans la mesure où les taux d'imposition sont orientés à la baisse.

Ecrit par

Bruno Bachy

Après plus de 15 ans d’expérience opérationnelle en audit et direction financière, Bruno Bachy est à présent manager, responsable de nos offres formation dans les domaines de la comptabilité et de la fiscalité.Ses responsabilités le positionnent au centre des évolutions des métiers de la comptabilité.

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